В основных положениях, связанных с отражением налоговых выплат в бухгалтерской отчетности, есть понятие отложенный налоговый актив.

Это - определенная часть налога на прибыль от реализации основных средств, уплата которой отложена до следующего отчетного периода.

Понятие об отложенных налоговых обязательствах и активах в России были введены редактированным приказом Министерства финансов в 2008 году.

В нем было проведено четкое разграничение основных различий между понятиями «налоговый отложенный актив» и «налоговое отложенное обязательство».

Отложенный налоговый актив ведет к уменьшению выплачиваемой суммы налога в периоды, следующие за отчетным

Но на конкретный отчетный момент времени сумма налоговой выплаты увеличивается, сказываясь на получении предприятием чистой прибыли.

Отложенное налоговое обязательство, наоборот, способствует повышению величины налоговой выплаты в периоды, следующие за отчетным, но снижает их на момент отчета.

В результате, у предприятия появляется возможность получения дополнительной чистой прибыли.

Формирование отложенного налогового актива

На любом предприятии возникают ситуации, когда прибыль, показанная в документах бухгалтерского учета, не совпадает с показателями по начислению налогов.

Она может превышать их или быть меньше. Это происходит в результате того, что в бухгалтерском и налоговом учете используются разные методы исчисления, что и приводит к разнице в налогооблагаемых суммах.

Эта разница может быть временной и постоянной, облагаемой налогом или вычитаемой.

Отложенный налоговый актив (ОНА) может быть признан предприятием в том случае, если появилась временная вычитаемая разница, к возникновению которой приводят следующие факторы:

Затраты предприятия на приобретение основных средств производства, отраженные в бухгалтерском учете за конкретный отчетный период превышают расходы, заложенные в статье по налогообложению за этот же период.

Это означает следующее:
предприятие признало, что с баланса предприятия были произведены определенные затраты на основные средства, которые отражены в бухгалтерском учете предприятия в полном объеме.

Читайте также Пояснительная записка к бухгалтерскому балансу

А в налоговой отчетности они отображены разделенными на несколько равных частей.

В результате, получается разница в суммарной величине расходов, проходящих по бухгалтерскому учету и налоговой отчетности.

Временная вычитаемая разница может возникнуть и при несовпадении полученной суммы доходов, отраженной в бухгалтерском учете и налоговой отчетности

То есть предприятие предполагало, что за отчетный период будет реализовано определенное количество амортизационных активов. Это величина была отражена в статье по налогообложению.

Но реализованы они были на меньшую сумму. В результате, доход, проведенный по бухгалтерскому учету, оказался меньше того, что был указан в налоговой отчетности.

Эта разница является причиной признания предприятием существования отложенного налогового актива.

Для чего нужен отложенный налоговый актив?

Временная вычитаемая разница служит основанием для снижения суммы налога на прибыль, который предстоит уплатить предприятию во всех периодах, следующих за отчетным.

Определяется величина, на которую должен быть снижен налог (отложенный налоговый актив) умножением существующей налоговой ставки на величину временной вычитаемой разницы.

Отложенный налоговый актив должен быть отображен в следующих графах:

• «Налог на прибыль» субсчета;
• «Отложенные налоговые активы» на счете 09;
• На счете № 68 в корреспонденции.

Дифференцировано отложенные налоговые активы могут быть зафиксированы в аналитическом учете по все видам активов, при перерасчете которых возникает временная вычитаемая разница.

Начисление, погашение и списание ОНА

Предприятие имеет полное право самостоятельно определять, как отображать в аналитике отложенный налоговый актив: подробно или по общей схеме.

Главное, чтобы из него было понятно, по какой причине возникла временная вычитаемая разница.

Рассмотрим такой пример.

Допустим, первоначальная стоимость принятых на баланс предприятия основных средств составила 800 тысяч рублей. Предельный срок их эксплуатации - 6 лет. Налоговая ставка - 20 %.

Амортизация для бухгалтерского учета исчисляется по методу уменьшаемого остатка, для исчисления налога на прибыль - линейным

За использование в течение квартала по бухгалтерскому учету амортизационная сумма составила 39900 рублей; согласно учету по налогам - 38400 рублей. Временная вычитаемая разница - 1500 рублей (39900-38400=1500).

Читайте также Аккордная система оплаты труда, ее форма и роль

Величина ОНА (отложенного налогового актива) определяется по формуле:

(Временная вычитаемая разница) х (налоговая ставка) = ОНА

1500х20=300 рублей.

Наличие и движение отложенного актива можно проследить по состоянию активного счета 09.

При этом проводка начисления ОНА за отчетный период (дебет) отслеживается по состоянию дебетного счета 09 с переходом на кредитный № 68.

В субсчете «Расчеты по налогу» должна стоять запись: «Начислено: отложенный налоговый актив в размере 300 рублей»

После того, как временные вычитаемые разницы будут сведены к нулю, погасится и отложенный налоговый актив.

Это должно быть погашено в бухгалтерском отчете. Для этого воспользуемся бухгалтерской проводкой «кредит».

Она выполняется в обратном порядке дебету, начиная с дебетового 68 (или 99) с переходом на кредитный счет 09. В субсчет вносится запись: « Погашен ОНА в размере ХХХ рублей.

При отсутствии на конкретный отчетный период прибыли, облагаемой налогом, отложенные налоговые выплаты отображены в 145 строке баланса бухгалтерии во внеоборотных активах.

Отложенные налоговые выплаты сохраняются неизменными до наступления момента, когда предприятие начнет получать прибыль

При списании с баланса учитываемого объекта, по которому осуществлялось начисление ОНА, оставшиеся суммы подлежат списанию на счет 99. Их можно отследить по 141 или 142 строкам отчетов об убытках и прибылях.

Проведение анализа ОНА

Отложенный налоговый актив может быть использован для проведения анализа финансовой деятельности предприятия.

При этом их рассматривают, как специфическую разновидность дебиторской задолженности (с позиции бухгалтерского учета).

Считается, что отложенный налоговой актив характеризует инвестиционную политику предприятия, так как он связан с деятельностью предприятия, ведущей к изменением капиталовложений в производство.

С.И. Крылов,
профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита
Уральского государственного технического университета -
УПИ имени первого Президента России Б.Н. Ельцина,
доктор экономических наук
Финансовый вестник: финансы, yалоги, cтрахование, бухгалтерский учет
№ 5, март 2010

Как хорошо известно, отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства были введены в отечественные бухгалтерский учет и бухгалтерскую (финансовую) отчетность Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утвержденным приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н (в редакции приказа Минфина России от 11.02.2008 г. №23н).

Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенный налоговый актив увеличивает условный расход по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенное налоговое обязательство уменьшает условный расход по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Информация о наличии и движении отложенных налоговых активов обобщается на активном счете 09 «Отложенные налоговые активы». По его дебету отражается возникновение в отчетном периоде отложенного налогового актива (дебет счета 09 - кредит счета 68), а по кредиту - выбытие (дебет счета 68 или счета 99 - кредит счета 09).

Информация о наличии и движении отложенных налоговых обязательств обобщается на пассивном счете 77«Отложенные налоговые обязательства». По его кредиту отражается возникновение в отчетном периоде отложенного налогового обязательства (дебет счета 68 - кредит счета 77), а по дебету - выбытие (дебет счета 77 - кредит счета 68 или счета 99).

В бухгалтерском балансе отложенные налоговые активы отражаются в составе внеоборотных активов (строка 145), а отложенные налоговые обязательства - в составе долгосрочных обязательств (строка 515). Кроме того, возникшие в отчетном периоде отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются также в отчете о прибылях и убытках (строки 141 и 142 соответственно).

Поскольку отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства нашли отражение в этих важнейших формах бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, являющихся основными источниками информации для проведения финансового анализа ее деятельности, то автоматически отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства становятся объектами финансового анализа деятельности организации.

При этом экономическое содержание отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств как объектов финансового анализа целесообразно сформулировать следующим образом:

отложенные налоговые активы можно рассматривать как обособленный, специфический вид долгосрочной дебиторской задолженности;

отложенные налоговые обязательства можно рассматривать как обособленный, специфический вид долгосрочной кредиторской задолженности.

Естественно, что данные формулировки справедливы с позиции бухгалтерского, а не налогового учета.

Также необходимо определиться, к каким видам деятельности следует относить движение (т.е. возникновение и списание) отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Очевидно, что движение отложенных налоговых активов следует отнести к инвестиционной деятельности организации, так как именно этот вид деятельности связан с поступлением и выбытием внеоборотных активов, а движение отложенных налоговых обязательств следует отнести к финансовой деятельности организации, поскольку эта деятельность связана с изменением величины и состава капитала организации, включая заемный.

Кратко охарактеризовав отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства как объекты бухгалтерского учета и финансового анализа, обратимся рассмотрению порядка их анализа и оценки влияния на финансовое состояние организации.

Анализ отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств начинается с изучения их величины, состава, структуры и динамики в разрезе отдельных видов либо сроков образования (до 1 мес, от 1 до 3 мес, от 3 до 6 мес, от 6 до 12 мес. и свыше 12 мес). Расчеты выполняются в стандартной аналитической таблице (табл. 1).

Таблица 1. Анализ объема, состава, структуры и динамики отложенных налоговых активов (обязательств)

По итогам расчетов делается вывод о причинах, вызвавших изменения величины, состава и структуры отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств. Кроме того, целесообразно сопоставить темпы роста и прироста отдельных структурных элементов отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств между собой и сделать вывод о причинах их различий.

Следующий этап анализа - составление и анализ баланса отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, поскольку отложенные налоговые обязательства могут рассматриваться как источники финансирования отложенных налоговых активов. Баланс отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств имеет форму табл. 2.

Таблица 2. Баланс отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, тыс. руб.

Исходя из этого тезиса, наиболее оптимальной ситуацией следует признать равенство их величин. Как менее оптимальная, но все же приемлемая ситуация может рассматриваться превышение суммы отложенных налоговых обязательств над суммой отложенных налоговых активов (пассивное сальдо). Пассивное сальдо может быть охарактеризовано как своеобразный дополнительный источник финансирования, возможность использования которого определяется сроками погашения отложенных налоговых обязательств. Обратная ситуация - превышение суммы отложенных налоговых активов над суммой отложенных налоговых обязательств (активное сальдо) - наименее оптимальна. Это объясняется тем, что активное сальдо следует рассматривать как своего рода дополнительное отвлечение финансовых ресурсов организации из оборота (до момента погашения суммы отложенных налоговых активов). По итогам составления баланса отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств должен быть сделан вывод о причинах возникновения их активного или пассивного сальдо. Кстати, необходимо отметить, что согласно ПБУ 18/02 возможно отражение сальдированной суммы отложенных налоговых активов и обязательств в бухгалтерском балансе при одновременном наличии следующих условий:

а)наличие в организации отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств;

б)отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.

Далее анализируется движение отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств в разрезе отдельных их видов. В ходе анализа изучаются возникновение и выбытие различных видов отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств. Во многом это позволяет объяснить существование активного или пассивного сальдо в балансе отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств. Расчеты выполняются в таблице (табл. 3).

Таблица 3. Анализ движения отложенных налоговых активов (обязательств)

По итогам расчетов делается вывод о причинах возникновения и выбытия отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Согласно ПБУ 18/02 причинами образования отложенных налоговых активов являются вычитаемые временные разницы, которые образуются в результате:

применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского, учета и целей налогообложения;

убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах;

применения, в случае продажи объектов основных средств , разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании

кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

прочих аналогичных различий.

Выбытие же отложенных налоговых активов, как правило, обусловлено уменьшением или полным погашением вычитаемых временных разниц, а также выбытием объектов активов, по которым они были начислены.

В соответствие с ПБУ 18/02 к причинам возникновения отложенных налоговых обязательств относятся налогооблагаемые временные разницы, которые образуются в результате:

применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;

применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

прочих аналогичных различий. Выбытие же отложенных налоговых обязательств, как правило, обусловлено уменьшением или полным погашением налогооблагаемых временных разниц, а также выбытием объектов активов или видов обязательств, по которым они были начислены.

Завершающий этап анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств - изучение средних сроков их погашения, которое связано с расчетом и оценкой показателей их оборачиваемости в днях.

Оборачиваемость отложенных налоговых активов в днях (Тона) рассчитывается по формуле:

Тона=(ОНАср/К09)*Д, (1)

где ОНАср - средняя сумма отложенных налоговых активов за период (определяется как среднее арифметическое или среднее хронологическое); К09 - сумма кредитового оборота счета 09 «Отложенные налоговые активы» за период; Д - число дней в периоде.

Данный показатель характеризует средний срок погашения отложенных налоговых активов в анализируемом периоде. Чем меньше значение этого показателя, тем выше интенсивность использования отложенных налоговых активов. Кроме того, формула (1) позволяет дать оценку ликвидности отложенных налоговых активов: чем ниже значение Тона, тем выше их ликвидность.

Оборачиваемость отложенных налоговых обязательств в днях (Тоно) рассчитывается по формуле:

Тоно = (ОНОср/Д77)*Д, (2)

где ОНОср - средняя сумма отложенных налоговых обязательств за период (определяется как среднее арифметическое или среднее хронологическое); Д77 - сумма дебетового оборота счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» за период; Д - число дней в периоде.

Данный показатель характеризует средний срок погашения отложенных налоговых обязательств в анализируемом периоде. Чем меньше значение этого показателя, тем выше интенсивность использования отложенных налоговых обязательств, т.е. быстрее они погашаются.

Однако, с другой стороны, замедление их оборачиваемости, т.е. рост величины Тоно, означает сохранение объема финансовых ресурсов, соответствующего ОНОср, в обороте организации на более продолжительное время.

Анализ показателей (1) и (2) следует вести в динамике и в сопоставлении с планом (данными, рассчитанными по бюджету). При этом наиболее предпочтительной является ситуация, когда Тона не превосходит Тоно. В противном случае это негативно влияет на платежеспособность организации.

Оценка влияния отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств на финансовое состояние организации направлена на исследование изменений в ее имущественном положении, финансовой устойчивости, платежеспособности и ликвидности, интенсивности использования ресурсов и эффективности хозяйственной деятельности в результате увеличения или уменьшения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств. Возникновение в анализируемом периоде отложенных налоговых активов ведет к увеличению текущего налога на прибыль и соответственно к уменьшению чистой прибыли организации. Также вследствие появления отложенных налоговых активов возрастает величина внеоборотных активов, а затем итог актива и соответственно пассива бухгалтерского баланса. Кроме того, необходимо отметить, что отложенные налоговые активы характеризуются нулевой доходностью и поэтому являются чистой иммобилизацией средств организации с позиции бухгалтерского учета.

Очевидно, что указанные факторы, связанные с отложенными налоговыми активами, оказывают воздействие на показатели финансового состояния организации, которое проявляется в следующем:

1.Возрастает удельный вес внеоборотных активов и снижается удельный вес оборотных активов в имуществе.

2.Ухудшается качество внеоборотных активов.

3.Снижается величина собственного оборотного капитала.

4.Уменьшаются значения чистых оборотных активов и коэффициентов ликвидности.

5.Возрастает удельный вес краткосрочных обязательств и соответственно заемных средств в капитале.

6.Уменьшаются значения коэффициентов оборачиваемости всех активов, внеоборотных активов, заемного капитала и краткосрочных обязательств.

7.Снижаются значения показателей рентабельности, рассчитываемых по чистой прибыли. При этом наиболее существенное снижение претерпевает показатель рентабельности активов, поскольку снижается не только чистая прибыль, но и растет средняя сумма всех активов.

Возникновение в анализируемом периоде отложенных налоговых обязательств ведет к уменьшению текущего налога на прибыль и соответственно к увеличению чистой прибыли организации. Также вследствие появления отложенных налоговых обязательств возрастает величина долгосрочных обязательств и снижается величина краткосрочных обязательств, а итог пассива бухгалтерского баланса остается неизменным. Поскольку итог пассива всегда равен итогу актива, то и сумма всех активов организации остается неизменной в учетной оценке. Кроме того, отложенные налоговые обязательства как элемент заемного капитала (причем долгосрочного) имеют нулевую стоимость.

Очевидно, что перечисленные выше факторы, связанные с отложенными налоговыми обязательствами, оказывают воздействие на показатели финансового состояния организации, которое проявляется в следующем:

1. Возрастает удельный вес долгосрочных обязательств и снижается удельный вес краткосрочных обязательств в капитале организации. При этом величина расходов финансового характера остается неизменной.

2. Возрастают величина чистых оборотных активов и значения коэффициентов ликвидности.

3. Уменьшаются значения коэффициентов оборачиваемости инвестированного капитала (долгосрочных пассивов) и долгосрочных обязательств, и увеличивается значение коэффициента оборачиваемости краткосрочных обязательств.

4. Увеличиваются значения показателей рентабельности, рассчитываемых по чистой прибыли (например, таких важных, как рентабельность активов и рентабельность собственного капитала). Ситуация же с рентабельностью инвестированного капитала и рентабельностью долгосрочных обязательств неоднозначна: с одной стороны, рост чистой прибыли ведет к их повышению, а с другой - увеличение средних сумм инвестированного капитала и долгосрочных обязательств приводит к их уменьшению.

5. Таким образом, возникновение отложенных налоговых активов приводит к ухудшению имущественного положения, финансовой устойчивости, платежеспособности и ликвидности, снижению интенсивности использования ресурсов и эффективности хозяйственной деятельности организации. Иными словами, возникновение отложенных налоговых активов оказывает однозначно негативное воздействие на финансовое состояние организации.

6. Возникновение же отложенных налоговых обязательств приводит к некоторому улучшению финансовой устойчивости, платежеспособности, ликвидности и повышению эффективности хозяйственной деятельности при определенном ухудшении ряда показателей оборачиваемости. Иными словами, воздействие отложенных налоговых обязательств на финансовое состояние организации может быть"оценено в большей степени как позитивное, чем негативное.

7. Расчеты влияния возникновения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств на показатели финансового состояния организации могут быть выполнены методами детерминированного факторного анализа.

Резюмируя содержание статьи, автор считает необходимым отметить, что анализ отложенных налоговых активов, отложенных налоговых обязательств и оценку их влияния на финансовое состояние организации следует рассматривать как во многом новое, отдельное направление финансового анализа или, точнее, анализа финансового состояния организации, имеющее свои особенности, обусловленные спецификой отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств как объектов бухгалтерского учета и финансового анализа. Данное направление анализа финансового состояния организации требует дальнейшего углубленного изучения и разработки с последующим включением в учебную литературу по финансовому анализу и анализу финансового состояния.

Литература

1. Анализ в управлении финансовым состоянием коммерческой организации / Н.Н. Илышева, СИ. Крылов. М.: Финансы и статистика; ИНФРА-М, 2008. 240 с: ил.

2. Илышева Н.Н., Крылов СИ. Анализ финансовой отчетности коммерческой организации: Учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 080105 «Финансы и кредит». М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.431с.

3.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. М.: Эксмо, 2007.112 с.

4.Новые Положения по бухгалтерскому учету. 10-е изд., перераб. и доп. М.: Проспект, 2009.192 с.

Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы фактически представляют собой специфический вид дебиторской и кредиторской задолженности. Само наличие их в организации ничего не говорит об ее финансовой устойчивости или платёжеспособности (это указывает лишь на некоторые особенности осуществления бухгалтерского и налогового учета), однако данный показатель все же оказывает влияние на эффективность распределения средств.

Что такое ОНА и ОНО

Если говорить простыми словами, то, когда компания переплатила по налогу на прибыль и в следующем отчетном периоде будет платить меньше, мы получаем ОНА – отложенный налоговый актив. Если же фирма недоплатила по налогу на прибыль и в следующем отчетном периоде будет платить больше, то мы имеем дело с ОНО – отложенным налоговым обязательством.

ОНА отображаются на 09 счете, ОНО – на 77 счете, с этими же счетами делаются соответствующие проводки. Для отражения в отчетности существует строка в балансе 1180 «Отложенные налоговые активы», либо 1170 «Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы» для упрощенной формы отчетности. Для ОНО есть строка 1420.

Причиной образования обычно выступают особенности расчёта налоговой базы и осуществления бухгалтерского учета. Классический пример – различные методы исчисления амортизации, из-за чего получается, что начислена одна сумма налога, а уплачена другая. Для расчета по МСФО применяется балансовый метод, то есть сравнение стоимости активов с базами налогообложения по этим самым активам, в результате чего и выявляется разница.

Не стоит путать ОНА и ОНО с ПНА и ПНО. Постоянные разницы возникают по другим причинам и носят регулярный характер, тогда как ОНО и ОНА носят временный характер.

Например, если возникновение переплаты или недоплаты по налогу связано с особенностями начисления амортизации, то, как только объект будет полностью изношен, исчезнет и разница, приводящая к возникновению ОНА и ОНО. Постоянные налоговые обязательства и активы возникают иначе – например, когда те или иные расходы учитываются исключительно для целей бухгалтерского учета.

Следовательно, они носят условно постоянный характер – обстоятельства могут измениться, если поменяется принципы ведения бухучета или специфика деятельности фирмы. Однако в ближайшей перспективе данная ситуация носит постоянный характер.

Значение ОНА и ОНО в анализе

Как говорилось ранее, само по себе наличие таких разниц не говорит о компании ничего хорошего или плохого, только характеризует особенности ведения учета. Тем не менее, с позиции бухучета такие разницы несомненно связаны с эффективностью распределения денежных средств в компании.

ОНА – это специфический вид дебиторской задолженности, если можно так сказать. Государство в лице ФНС фактически должно данной компании, но возвращать этот долг не собирается – просто сумма налога в будущем периоде уменьшится. Само собой, за этот вид задолженности не начисляются никакие проценты. Поэтому формирование излишнего объема ОНА – это отвлечение средств организации и уменьшение ее прибыли, которое в свою очередь не приносит никакого дохода как вложение, и получается, что компания при убытке.

ОНО в свою очередь представляет собой специфический вид кредиторской задолженности. Фирма фактически должна уплатить эти деньги, но пока что держит их на балансе как пассив, обязательство. По этому обязательству она не выплачивает процентов, но как бы привлекает средства, которые ей не принадлежат, но которыми она пользуется.

Поэтому наличие ОНО в разумных размерах выгодно для компании.

Условия получения кредита в Сбербанке для пенсионеров: суммы, сроки, ставки. Требования к заемщикам, необходимые документы. Порядок оформления договора и выплаты.

Зачастую прибыль, рассчитываемая в бухучете фирмы, не соответствует сумме, которая передается в ИФНС в налоговой декларации. Часто ее размер существенно меньше, а выравниваются эти значения только лишь со временем. Но пока этого не произошло, образовавшуюся разницу следует грамотно отражать в учете.

Для урегулирования подобных расхождений и фиксирования связи между этими системами (налоговым и бухучетом) применяют ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль (ННП)», которое и ввело в обиход понятие отложенного налогового актива (ОНА).

Что такое ОНА

Отложенные налоговые активы в балансе - это доля отодвинутого на время налогового платежа на прибыль, которая должна уменьшить размер ННП , подлежащего перечислению в бюджет в последующих отчетных периодах (п.14 ПБУ 18/02). Возникают подобные разницы из-за различающихся принципов налогового и бухгалтерского учета, например:

• в формировании стоимости ОС, начислении износа, применении амортизационной премии;
• в учете процентов за пользование кредитом;
• в методах признания и учета доходов и расходов;
• в различии подходов включения в себестоимость ТЗР, коммерческих и управленческих затрат.

В зависимости от того, каким будет итог при подсчете затрат (превысит сумма по бухучету или налоговому) зависит и результат – возникнет отложенный актив, уменьшающий размер ННП в будущем, или обязательство, которое, наоборот, увеличит налоговый платеж. Мы же рассмотрим, как возникает и рассчитывается ОНА.

Признание отложенного налогового актива

Сумма превышения (обязательно превышения!) расходов по бухгалтерскому учету над аналогичным значением по налоговому является вычитаемой временной разницей (ВВР).

Рассчитываются ОНА как произведение ВВР на ставку ННП. Для фиксации сведений о состоянии этого актива используют одноименный активный счет 09 . Дебетовое сальдо на нем означает наличие отложенного налогового актива, кредитовый оборот свидетельствует об уменьшении суммы следующего платежа по ННП.

Отложенные налоговые активы в балансе – это отражение имеющихся у компании оснований на уменьшение ННП в будущих периодах. Предусмотрена для этого специальная строка в разделе внеоборотных активов – 1180 «Отложенные налоговые активы».

Признание отложенного налогового актива отражается записью:

• Д/т 09 К/т 68 – на сумму налога с ВВР

Уменьшение налога при уплате ННП в следующие отчетные периоды фиксируется в учете обратной проводкой:

• Д/т 68 К/т 09 – на сумму ОНА или части.

Наиболее типичным является расхождение в системах учета при начислении амортизации ОС .

Рассмотрим порядок отражения ОНА на примере:

В ООО «ТРИО» по бухучету за 2016 год начислена амортизация на цеховое оборудование в размере 300 000 руб., в налоговом учете – 200 000 руб., т.е. при налогообложении учтено в затратах будет именно 200 000 руб.

ВВР = 300 000 – 200 000 = 100 000 руб.

Бухгалтером произведены следующие записи:

Операция			Сумма в руб.
Учтены затраты, уменьшающие налоговую базу
Расходы, составляющие ВВР
Списаны затраты
Отражены расходы по ВВР
Рассчитан и отражен финансовый результат (800 000 – 200 000 – 100 000)
Начислен ННП по бухучету (500 000 х 0,2)		68(расчет ННП)
Отражен налоговый актив (100 000 х 0,2)

В бухгалтерском балансе по строке 1180 отразится ОНА в размере 20 000 руб. Впоследствии сумма ОНА (или ее часть) уменьшит ННП, отражаясь по кредиту счета 09.

Если объект, по которому имеется ОНА, ликвидирован или реализован, то сумму отложенного актива придется списать на счет прибылей (убытков) проводкой:

• Д/т 99 К/т 09.

Налогообложение и его система сопутствует любому роду деятельности, вне зависимости от ее сферы. Различать виды налогов и уметь правильно распоряжаться отчетными документами — обязанность каждого уважающего себя гражданина. Среди большого количества информации про налог на прибыль и его дополнительных составляющих, мы собрали в этой статье информацию, которая позволит еще лучше вникнуть как устроены налоги и научиться управлять ними.

Термин отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы — оба определения схожи и довольно тесно взаимосвязаны друг с другом. С данными терминами повсеместно употребляется «временная разница», о том, что обозначает каждый из них, мы сейчас постараемся разъяснить.

Краткая аббревиатура ОНА и ОНО , именно такое сокращение будет упоминаться далее.

ОНА — это такой вид обязательств на выплату налогов о прибыли, которые появятся в будущем, а возникают при помощи вычитания разницы оценки активов. То есть, возникает разница в сумме, а это происходит из-за того, что в учетах нужно рассчитывать разные стоимости самих активов, доходов и расходов. Для того, чтобы была понятна разница последствий, решено в балансе пользоваться ОНО и активами (ОНА ). Так же стоит добавить, что временная разница- это то количество времени, на которое переносится выплата налога.

Отложенный налоговый актив=Вычитаемые временные разницы Х Ставка налога на прибыль

1. Способ отсрочки (ранее применялся в США и России).
2. Способом при помощи обязательств по отчету о прибылях и убытках (сейчас применяется в России, Великобритании, Ирландии. США отказались от данного метода в 90-ых годах).
3. Способом при помощи обязательств по балансу (или балансовый метод, который применяется в США в нынешнее время).

Для более наглядного понимания, приведем к примеру, две формулы, по которым происходит само вычисление:

• ОНА= ВВР* ставка налога на прибыль (ВВР- вычитаемая временная разница);
• ОНО= НВР* ставка налога на прибыль (НВР- налогооблагаемая временная разница).

Отложенный налог подчиняется международным стандартам IAS 12 «Налог на прибыль». Стандарт применив во всех странах, где предприятие именуется налогоплательщиком.

Опыт зарубежных стран

США и страны Западной Европы неоднократно проводили экономические пятилетки, во время которых главной политикой становилось «становление налогового нейтралитета». Но соединить интересы государства, населения и фондовых бирж воедино — не удавалось ни разу. Т.к. у каждой из сторон диаметрально противоположные виды на налогообложение. Согласитесь, налогоплательщики заинтересованы в минимальных выплатах, государство заинтересовано как в повышении уровня бюджета, так и в создании льгот для граждан, а льготы никаким образом не вписываются в «нейтральное» положение. После провальных попыток, правительство США довольно четка разделило финансовые отчеты с налоговыми.

В Российской Федерации

Законодательством РФ многочисленное количество раз были введены поправки, которые вносили как существенные, так и не существенные изменения. При этом, хочется отметить, что до конца 2002 года в бухгалтерском учете России не существовала такого понятия, как отложенный налог. Уже в 2003 году вступил в действие метод отсрочки платежа. Просуществовала данная модель около 9 лет, а после заново подверглась поправкам. Связано это было с значительным изменением процентных ставок. А изменения привели к модели обязательств по учету о прибылях и убытках.

В следующие 3 года закон подвергался нововведениям еще два раза, а последние вступили в силу в 2011 году. Но важным фактом остается то, что до сих пор ни один из международных стандартов не признан на территории РФ, в том числе и IAS 12.

Выводы

Страны заинтересованы в совершенствовании системы налогообложения, стараются вводить и тестировать различные методы, чтобы добиться более удобной и справедливой для всех сторон выплаты налога на прибыль. Далеко не всегда удается сохранить интересы всех участников экономической системы. Чтобы довести каждый из пунктов до грамотного изложения и донесения информации требуются годы опыта. Даже высоко развитые страны за многолетнюю историю допускали массу ошибок вводя новые законы.

Налог на прибыль пополняет существующие бюджеты государств, а его процентная ставка зависит от уровня развития экономики. Признавать стандарты и существование отложенного налога соглашаются не все страны участницы МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности). При этом, как Вы уже убедились из прочитанного, каждое государство создает для себя собственные правила и старается придерживаться только их. А на предприятиях существует обязательство выполнения стандартов МСФО. Абсурдно, не так ли?